MÚTUO
1 - INTRODUÇÃO
O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários (IOF) é um tributo federal, de caráter extrafiscal, cujo objetivo é figurar como instrumento regulatório do mercado financeiro.
O tributo é exceção aos princípios de anterioridade, de modo que sua alíquota pode sofrer alteração de forma imediata, mediante fundamentada necessidade, para atender às finalidades da política monetária nacional.
O Decreto n° 6.306/2007 regulamenta as tratativas do IOF e prevê todas as hipóteses de incidência do tributo, dentre elas, na operação de mútuo.
Demonstramos no quadro a seguir, os principais pontos a serem observados na incidência do IOF nas operações de mútuo:
| Conceito | Empréstimo de coisas fungíveis, em que o mutuário é obrigado a restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade. | ||
| Fato gerador | Ocorre o fato gerador do IOF na entrega do montante do valor ou na sua colocação à disposição do mutuário. | ||
| Sujeito passivo | Contribuinte | É contribuinte do IOF a pessoa física ou jurídica tomadora do crédito. | |
| Responsável | É responsável pela cobrança e pelo recolhimento do IOF, ao Tesouro Nacional, a pessoa jurídica que conceder o crédito. | ||
| Base de cálculo | A base de cálculo do IOF nas operações de mútuo será: a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o final da operação, a soma dos saldos devedores diários apurados no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou na renovação; e b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas. | ||
| Alíquotas | Quando não ficar definido o valor principal a ser utilizado pelo mutuário | a) pessoa física: 0,0082%; b) pessoa jurídica: 0,0041%; | |
| Quando ficar definido o valor principal a ser utilizado pelo mutuário | a) pessoa física: 0,0082%; b) pessoa jurídica: 0,0041%; | ||
2 - DEFINIÇÃO MÚTUO
Mútuo, de acordo com o Dicionário Jurídico de De Plácido e Silva, significa emprestar ou dar por empréstimo e é "derivado do latim mutuus, de mutuari".
O art. 586 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002 ) define o mútuo como o empréstimo de coisas fungíveis, em que o mutuário é obrigado a restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade.
Fazem parte desse contrato:
a) o mutuante - o que dá por empréstimo;
b) o mutuário - o que toma emprestado.
A coisa recebida em mútuo passa para a propriedade do mutuário, que lhe dá o destino que quiser.
A coisa a ser devolvida tem de ser da mesma espécie, qualidade e quantidade da recebida, não podendo ser devolvida coisa diversa ou soma em dinheiro, o que configuraria outro tipo de contrato, como a troca ou a compra e venda.
Código Civil - Lei nº 10.406/2002 , art. 586
O art. 586 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002 ) define o mútuo como o empréstimo de coisas fungíveis, em que o mutuário é obrigado a restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade.
Fazem parte desse contrato:
a) o mutuante - o que dá por empréstimo;
b) o mutuário - o que toma emprestado.
A coisa recebida em mútuo passa para a propriedade do mutuário, que lhe dá o destino que quiser.
A coisa a ser devolvida tem de ser da mesma espécie, qualidade e quantidade da recebida, não podendo ser devolvida coisa diversa ou soma em dinheiro, o que configuraria outro tipo de contrato, como a troca ou a compra e venda.
Código Civil - Lei nº 10.406/2002 , art. 586
3 - INCIDÊNCIA
O IOF incide sobre as operações de crédito realizadas entre pessoa jurídicas ou entre pessoa jurídicas e pessoa física, nos termos do artigo 2° do Decreto n° 6.306/2007.
3.1 - MÚTUO ENTRE PESSOAS JURÍDICAS
Haverá a incidência do IOF, em regra, em todas as operações de crédito realizadas entre pessoas jurídicas, independentemente do regime tributário optado.
Não podem ser tributadas apenas as personalidades protegidas pelo artigo 150, inciso VI, da Constituição Federal de 1988, as quais não estão sujeitas ao poder de tributar da União:
a) os órgãos da administração direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios;
b) as autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público;
c) os templos de qualquer culto; e
d) os partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais de trabalhadores e instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos.
Salvo quando se tratar de órgão da administração pública direta, para que haja a não incidência do tributo a operação deverá estar vinculada às finalidades essenciais das respectivas entidades.
3.2 - MÚTUO ENTRE PESSOAS FÍSICAS
Não haverá incidência do IOF nas operações de mútuo realizadas entre pessoas físicas.
O contrato de mútuo celebrado entre pessoas físicas não é equiparado à aplicação financeira, mesmo que haja a contratação de juros, de acordo com o artigo 106 do RIR/99.
3.3 - MÚTUO ENTRE PESSOA JURÍDICA E PESSOA FÍSICA
Nas operações entre pessoa jurídica e pessoa física, uma vez formalizado o contrato de mútuo, haverá a incidência do IOF somente quando a pessoa jurídica figurar como mutuante.
Apesar de esta hipótese de não incidência não estar claramente expressa na legislação, soluções de consulta da Receita Federal do Brasil (RFB) confirmam o entendimento:
SOLUÇÃO DE CONSULTA N° 93 de 22 de maio de 2001
ASSUNTO: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
EMENTA: NÃO INCIDÊNCIA Não há incidência de IOF nos contratos de mútuo em que o mutuante seja uma pessoa física e a mutuaria uma pessoa física ou jurídica.
SOLUÇÃO DE CONSULTA N° 76 de 17 de outubro de 2012
ASSUNTO: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
EMENTA: O IOF previsto no art. 13 da Lei n° 9.779, de 19 de janeiro de 1999, não incide sobre operações de mútuo de recursos financeiros nas quais o mutuante seja pessoa física.
4 - FATO GERADOR
Ocorre o fato gerador do IOF na entrega do montante ou de sua colocação à disposição do mutuário.
Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o imposto na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou a sua colocação à disposição do interessado, ou no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito, contratualmente, a liberação parcelada.
Não ocorrerá o fato gerador do IOF, quando o mútuo for realizado de pessoa física para pessoa jurídica ou entre pessoas físicas.
Lei nº 9.779/1999 , art. 13 , § 1º; Decreto nº 6.306/2007 , art. 3º , caput e § 1º, I e II e Ato Declaratório SRF nº 30/1999
5 - CÁLCULO
O regulamento do IOF, aprovado pelo Decreto nº 6.306 de 14.12.2007, trata em seu artigo 7º sobre a base de cálculo e respectiva alíquota nas operações de crédito.
5.1 - BASE DE CÁLCULO
A base de cálculo do IOF nas operações de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito será:
a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo final da operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação;
Os encargos integram a base de cálculo quando o IOF for apurado pelo somatório dos saldos devedores diários.
b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a base de cálculo é o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas.
5.1.1 - PRORROGAÇÃO, RENOVAÇÃO, NOVAÇÃO, COMPOSIÇÃO, CONSOLIDAÇÃO, CONFISSÃO DE DÍVIDA E NEGÓCIOS ASSEMELHADOS
Nas hipóteses de prorrogação, renovação, novação, composição, consolidação, confissão de dívida e negócios assemelhados, de operação de crédito em que não haja substituição de devedor, a base de cálculo será o valor não liquidado da operação anteriormente tributada, sendo essa tributação considerada complementar à anteriormente feita, aplicando-se a alíquota vigente à época da operação inicial.
Quando a base de cálculo original for a soma mensal dos saldos devedores diários, a nova base de cálculo corresponderá ao valor renegociado na operação, com exclusão da parte amortizada na data do negócio.
Nota LegisWeb: Nas negociações de que trata este item não se aplica a alíquota adicional de 0,38%, salvo se houver entrega ou colocação de novos valores à disposição do interessado (Decreto nº 6.306/2007 , art. 7º , § 17).
Decreto nº 6.306/2007 , art. 7º , §§ 7º, 8º e 17
Quando a base de cálculo original for a soma mensal dos saldos devedores diários, a nova base de cálculo corresponderá ao valor renegociado na operação, com exclusão da parte amortizada na data do negócio.
Nota LegisWeb: Nas negociações de que trata este item não se aplica a alíquota adicional de 0,38%, salvo se houver entrega ou colocação de novos valores à disposição do interessado (Decreto nº 6.306/2007 , art. 7º , § 17).
Decreto nº 6.306/2007 , art. 7º , §§ 7º, 8º e 17
5.2 - ALÍQUOTA
A alíquota principal incide sobre o valor disponibilizado ao interessado, variando o percentual conforme abaixo:
a) se o mutuário pessoa física: 0,0082% ao dia;
b) se o mutuário pessoa jurídica: 0,0041% ao dia;
c) se o mutuário pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional e o valor contratado for igual ou inferior a R$ 30.000,00: 0,00137% ao dia.
5.2.1 - ALÍQUOTA ADICIONAL
Além das alíquotas mencionadas , o IOF incide sobre as operações de crédito à alíquota adicional de 0,38% (trinta e oito centésimos por cento), independentemente do prazo da operação, seja o mutuário pessoa física ou pessoa jurídica.
5.3 - EXEMPLOS
5.3.1 - CRÉDITO COM VALOR INDEFINIDO E PRAZO INDETERMINADO PARA LIQUIDAÇÃO
Na operação de mútuo cujo valor principal é indeterminado, a base de cálculo do IOF será o somatório dos saldos devedores diários apurados no último dia de cada mês, nos termos do artigo 7°, I, “a” do Decreto n° 6.306/2007.
Sobre o somatório dos saldos devedores diários incidirá a alíquota principal da operação, enquanto que, a alíquota acessória de 0,38% incidirá somente sobre os valores que forem concedidos ao longo do mês.
| SETEMBRO/2016 | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|
| Data | Débito | Crédito | Saldo | D/C | Saldos Devedores Diários | IOF (0,0041%) R$ |
| 1 | 18.000,00 | D | 18.000,00 | 0,74 | ||
| 2 | 18.000,00 | D | 18.000,00 | 0,74 | ||
| 3 | 18.000,00 | D | 18.000,00 | 0,74 | ||
| 4 | 18.000,00 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | |
| 5 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | ||
| 6 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | ||
| 7 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | ||
| 8 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | ||
| 9 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | ||
| 10 | 36.000,00 | D | 36.000,00 | 1,48 | ||
| 11 | 10.000,00 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | |
| 12 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 13 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 14 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 15 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 16 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 17 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 18 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 19 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 20 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 21 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 22 | 26.000,00 | D | 26.000,00 | 1,07 | ||
| 23 | 12.000,00 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | |
| 24 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| 25 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| 26 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| 27 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| 28 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| 29 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| 30 | 38.000,00 | D | 38.000,00 | 1,56 | ||
| Soma | 30.000,00 | 10.000,00 | 922.000,00 | 922.000,00 | 37,90 | |
O cálculo do IOF devido no mês de setembro/2016 será feito da seguinte forma:
| BC (x) Alíquota | IOF devido |
| a) R$ 922.000,00 (x) 0,0041% = | R$ 37,80 |
| b) R$ 30.000,00 (x) 0,38% (alíquota adicional) = | R$ 114,00 |
| Total do IOF | R$ 151,80 |
A alíquota adicional do IOF será calculada sobre a soma mensal dos acréscimos diários dos saldos devedores verificados a partir de 04.09.2016 (Decreto nº 6.306/2007 , art. 7º , § 16, e Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 24/2008 , art. 1º ).
5.3.2 - CRÉDITO COM VALOR DEFINIDO E PRAZO DETERMINADO PARA LIQUIDAÇÃO
Quando definido o valor principal a ser utilizado pelo mutuário, observa-se o seguinte:
1º Exemplo
Tendo por base contrato de mútuo entre pessoas jurídicas no valor de R$ 100.000,00, sendo pactuado entre as partes o pagamento em 2 parcelas iguais, com vencimento em 90 e 180 dias, o IOF será apurado da seguinte forma:
a) 1ª parcela:
- Alíquota do IOF: 0,0041% x 90 dias = 0,369% (+ 0,38%) = 0,749%
R$ 50.000,00 x 0,749% = R$ 374,50
b) 2ª parcela:
- Alíquota do IOF: 0,0041% x 180 dias = 0,738% (+ 0,38%) = 1,118%
R$ 50.000,00 x 1,118% = R$ 559,00
O valor a recolher será a soma das parcelas:
R$ 374,50 + R$ 559,00 = R$ 933,50
2º Exemplo
- Valor do empréstimo: R$ 1.500,00
- Prazo: 180 dias
- Vencimento: 02.10.2015
- Alíquota do IOF: 0,0041% x 180 dias = 0,738% (+ 0,38%) = 1,118%
R$ 1.500,00 x 1,118% = R$ 16,77
Quando a operação não for liquidada no vencimento, haverá a incidência do IOF Complementar, relativa ao período que exceder o termo final do contrato.
Exemplo: 02.10.2016 (nova data)
- IOF devido: deverá ser calculado até a sua alíquota máxima:
0,0041% x 365 dias = 1,4965% (+ 0,38%) = 1,8765%
R$ 1.500,00 x 1,8765% = R$ 28,15
- IOF Complementar a recolher: R$ 28,15 - R$ 16,77 = R$ 11,38
1º Exemplo
Tendo por base contrato de mútuo entre pessoas jurídicas no valor de R$ 100.000,00, sendo pactuado entre as partes o pagamento em 2 parcelas iguais, com vencimento em 90 e 180 dias, o IOF será apurado da seguinte forma:
a) 1ª parcela:
- Alíquota do IOF: 0,0041% x 90 dias = 0,369% (+ 0,38%) = 0,749%
R$ 50.000,00 x 0,749% = R$ 374,50
b) 2ª parcela:
- Alíquota do IOF: 0,0041% x 180 dias = 0,738% (+ 0,38%) = 1,118%
R$ 50.000,00 x 1,118% = R$ 559,00
O valor a recolher será a soma das parcelas:
R$ 374,50 + R$ 559,00 = R$ 933,50
2º Exemplo
- Valor do empréstimo: R$ 1.500,00
- Prazo: 180 dias
- Vencimento: 02.10.2015
- Alíquota do IOF: 0,0041% x 180 dias = 0,738% (+ 0,38%) = 1,118%
R$ 1.500,00 x 1,118% = R$ 16,77
Quando a operação não for liquidada no vencimento, haverá a incidência do IOF Complementar, relativa ao período que exceder o termo final do contrato.
Exemplo: 02.10.2016 (nova data)
- IOF devido: deverá ser calculado até a sua alíquota máxima:
0,0041% x 365 dias = 1,4965% (+ 0,38%) = 1,8765%
R$ 1.500,00 x 1,8765% = R$ 28,15
- IOF Complementar a recolher: R$ 28,15 - R$ 16,77 = R$ 11,38
5.3.3 - RENOVAÇÃO DO CONTRATO
Se houver alteração nos termos do contrato, por exemplo, por inadimplemento da obrigação dentro do prazo estipulado no contrato, acarretando a prorrogação ou renovação do contrato de mútuo, haverá nova hipótese de incidência do IOF.
Sobre o novo período contratado, deverá ser feito o cálculo da alíquota principal, que incidirá sobre o valor ainda não liquidado. Somente incidiria a alíquota acessória caso haja nova concessão de valores.
No caso de mútuo com objeto indeterminado não haverá alteração no cálculo.
Exemplo de cálculo 1:
Pessoa Jurídica empresta R$ 10.000,00 a pessoa jurídica, por um período de 60 dias, porém, apenas foi adimplida metade da obrigação, restando o pagamento de R$ 5.000,00. Foi renovado o contrato por mais 30 dias.
30 dias X 0,0041% = 0,123%
Valor total de IOF devido: R$ 5.000,00 X 0,123% = R$ 6,15
Exemplo de cálculo 2:
Pessoa Jurídica empresta R$ 20.000,00 a pessoa jurídica, por um período de 60 dias, porém, neste período, apenas foi adimplida metade da obrigação, restando o pagamento de R$ 10.000,00. Foi renovado o contrato por mais 90 dias e houve nova concessão de valores, no montante de R$ 3.000,00.
90 dias X 0,0041% = 0,369%
R$ 10.000,00 + R$ 3.000,00 = R$ 13.000,00
R$ 13.000,00 X 0,369% = R$ 47,97
R$ 3.000,00 X 0,38% = R$ 11,40
Valor total de IOF devido: R$ 47,97+ R$ 11,40 = R$ 59,37
5.4 - MUTUÁRIO OPTANTE PELO SIMPLES
Nas operações de mútuo, quando se tratar de mutuário pessoa jurídica optante pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional), em que o valor seja igual ou inferior a R$ 30.000,00, a alíquota será de 0,00137%:
Notas LegisWeb:
(1) A alíquota incidirá por dia, quando ficar definido o valor principal a ser utilizado pelo mutuário.
(2) Além das alíquotas descritas, haverá a aplicação da alíquota adicional de 0,38%, independentemente do prazo da operação (Decreto nº 6.306/2007 , art. 7º , § 15).
(3) Para reconhecimento da aplicabilidade da alíquota reduzida, caberá ao mutuante exigir, no ato da realização da operação, uma declaração em 2 vias de que se enquadra como pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional, e que o signatário é seu representante legal e está ciente de que a falsidade na prestação desta informação o sujeitará, juntamente com as demais pessoas que para ela concorrem, às penalidades previstas na legislação criminal e tributária, relativas à falsidade ideológica ( Código Penal , art. 299 ) e ao crime contra a ordem tributária (Lei nº 8.137/1990 , art. 1º ).
(Decreto nº 6.306/2007 , arts. 7º , VI, e 45, II)
5.5 - EMPRÉSTIMO EXTERNO
As regras, acima dispostas, não se aplicam às operações de empréstimo efetivadas junto a pessoas residentes ou domiciliadas no exterior.
Nessa operação, haverá incidência do IOF Câmbio, cuja alíquota varia de acordo com o prazo médio da contratação, nos termos do artigo 15-B, incisos XI e XII do Decreto n° 6.306/2007.
Quando o empréstimo é contratado por um prazo médio mínimo de até 180 dias, há incidência do IOF à alíquota de 6% sobre o montante, no momento de ingresso dos recursos no território nacional.
Se o prazo médio mínimo for superior a 180 dias, então, haverá redução do percentual para “zero”.
A instituição financeira, responsável por intermediar a transação, é responsável pela retenção do tributo, na data da liquidação da operação de câmbio, quando devido.
6 - RECOLHIMENTO
O IOF sobre as operações de mútuo será cobrado:
a) na data da entrega ou colocação dos recursos à disposição do interessado, quando por prazo determinado;
b) no 1º dia útil do mês seguinte ao da apuração, quando por prazo indeterminado (calculado pela soma dos saldos devedores diários e apurado no último dia do mês);
c) na data do pagamento, no caso de operação não liquidada no vencimento; e
d) na data da prorrogação, renovação, consolidação, composição e negócios semelhantes.
O IOF deverá ser recolhido até o 3º dia útil subseqüente ao decêndio de sua cobrança, por meio do Documento de Arrecadação Federal (Darf), com utilização de um dos seguintes códigos de receita:
a) 1150 - operação de crédito para pessoa jurídica; e
b) 7893 - operação de crédito para pessoa física.
Decreto nº 6.306/2007 , art. 10 , I, II, IV e VII e parágrafo único
7 - PENALIDADES
A falta de pagamento ou recolhimento fora do prazo será acrescido de:
a) juros de mora equivalentes à taxa referencial Selic, para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao do vencimento da obrigação até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de 1% no mês do pagamento;
b) multa de mora, calculada à taxa de 0,33%, por dia de atraso, limitada a 20%, calculada a partir do 1º dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento ou recolhimento do IOF.
Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de imposto:
a) 75%, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de declaração e nos de declaração inexata;
b) 150%, nos casos de evidente intuito de fraude, definidos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
